苏州大学商学院学士学位论文
上，产品分别耗用各种费用所占各种费用总额的比例，绝不是仅仅用工时比例这样的单一指标所能代表的，尤其是间接费用。生产工时或机器工时耗用较多的产品，其耗用的产品质量检验费用不见得多，因为检验费用的多少与生产时间的长短没有直接的比例关系。所以，制造成本法下按照单一的工时等标准分配间费用的做法，显得草率武断，必然造成有些 产品成本虚增，有些虚减，不符合“谁受益，谁负担；多收益，多负担”的公平配比原则和信息
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相关性原则，导致成本信息失真。而ABC可以解决了这一问题，它按各产品消耗成本动
因或作业的数量将成本库的成本逐一分配到产品总成本中去，这样，成本核算的核心就集中在生产对资源一步步消耗的各个具体环节中，抓住了许多动态变量，就真正消除了传统成本法带来的成本信息失真问题，使成本核算更准确，更具有相关性和配比性。 2. 满足我国企业在世界市场竞争的需要
随着市场经济的规范，企业之间的竞争越来越激烈，并且面临着参与国际竞争的巨大压力，各种产品市场已经由卖方市场转变为买房市场，从而引发激烈的价格竞争。我国企业所处的外部环境发生了重大的变化，这些变化要求企业采取相应的对策，才能满足市场经济建立现代化企业制度的要求。我国试行现代化企业制度的企业很多都是在原国有企业的基础上改制而来的，在产品定价决策方面仍然沿用传统成本法提供的信息，已经不能满足激烈竞争的需要。成本是影响价格变动的基本因素，企业不得不考虑产品成本计算的正确性，即是企业受供求关系变化和市场竞争的压力的影响，而达到企业可以承受的价格下限时，也往往要考虑产品的单位成本。作业成本法能提供更为准确的产品成本信息，企业以其为依据进行的价格决策就更为有效，因此，作业成本法所提供的成本信息无疑是必要的。 3. 满足内部成本管理改革的需要
传统成本管理只注重核算生产过程的成本，忽视管理过程的成本；只注重投产后的成本管理，不注重投产前的产品开发成本，传统的成本呢管理体系已不能适应新的要求。实际上，随着技术的进步，产品由生产作业引起的成本日益下降，而管理作业引起的成本相应上升，若这时仍延用传统的成本管理内容，必然引起产品成本信息失真并误导决策。因而要求采用新的方法来改善成本管理，以期取得新的突破。作业成本法不仅能使企业有效的进行成本控制，而且还能在决策中发挥作用，特别是在由于成本资料遭到歪曲、影响到企业正确决策时，更能使作业成本计算法显得重要，可见应用作业成本法满足内部成本管理改革的要求是必要
【10】的。
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浅谈作业成本法在制造企业的应用
二、 正文
（一）目前制造业成本现状
制造业是在国家经济的发展中具有重要的地位，是国民经济的支柱产业，是国家综合国力的重要体现，为现代社会提供物质基础和技术平台，同时也是国防安全的基础，它对于促进国
【8】
民经济增长缓解就业压力意义重大。
虽然从总体上来说，我国制造业已经取得了很大的发展，但我们也应该看到，我国制造业在快速发展的同时，也面临着机遇与挑战。但从根本上说，制约企业发展的主要问题是成本问
【9】题。如何通过成本控制，发挥成本优势，是我国制造业面临的一个迫切问题。
1、研发阶段存在的问题
很多企业在研发成本控制中还存在认识上的误区。主要表现在以下三点： （1）过于关注产品性能而忽视了产品的经济性。 （2）过分关注显成本而忽略隐成本。
（3）过于关注控制产品的后期生产成本，忽视产品开发费用。 （4）急于新品开发而忽略了原产品替代功能的再设计。
成本是指发生于采购过程及采购结束后因采购而引起的相关成本费用。包括订购成本、采购管理成本、储存成本等。 2、采购阶段存在的问题
（1）采购成本观念比较落后。很多企业把控制采购成本等同于降低采购价格，忽视了采购的材料的质量、库存成本、运输成本等。
（2）认为采购成本管理只是采购部门的责任。企业有采购、生产、销售、财务等部门，这些专业化的分工使得人们认为采购成本管理工作只是采购部门的责任，而与其他部门无关。
（3）忽视与供应商的合作。企业过分重视采购价格利用各种方法手段极力压低供应商的价格没有从长远发展的角度与供应商建立战略合作伙伴关系。
（4）忽视采购绩效考核。对采购人员的约束力减少，采购效率低下，采购风险增加。 3、生产阶段存在的问题
企业在这个阶段成本控制主要问题是成本控制观念落后，尤其是对材料的控制不够明确产品生产制造成本通常被划分为三部分，料、工、费其中原材料的成本比重较大。 （1）制造业企业经常在生产过程中对原材料缺乏用量控制，利用不合理。不明确。
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（2）企业生产工作效率低下，缺乏对员工的管理和考核会造成的单位成本增加。 （3）产品生产过程中还会发生各种不可避免的费用，这些费用的高低也会影响成本的高低。
（二）作业成本基本理论及步骤
作业成本法－以作业为核心，将耗用资源成本计入企业有关作业，再根据作业成本动因，将作业成本分配给成本对象的成本计算方法。19作业是指需要进行操作并因此消耗资源的流
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】
程或程序。成本动因是工作的直接原因，反映产品或其他成本对象对作业的需求。
作业成本法最初作为一种正确分配制造费用、计算产品制造成本的方法被提出。其基本思想是在资源和产品之间引入一个中介——作业，基本原则是作业消耗资源，产品消耗作业，生产导致作业的发生，作业导致成本的发生。
根据这一原则，作业成本计算按如下两个步骤进行：
第一步，确认作业、主要作业、作业中心，按同质作业设置作业成本库，以资源动因为基础将间接费用分配到作业成本库，作业是基于一定目的，以人为主体，消耗了一定资源的特定范围内的工作，是构成产品生产、服务程序的组成部分。实际工作中可能出现的作业类型一般有，起动准备、购货订单、材料采购、物料处理、设备维修、质量控制、生产计划、工程处理、动力消耗、存货移动、装运发货、管理协调等。作业引发资源的耗用，而资源动因是作业消耗资源的原因或方式。因此，间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业成本库中。由于生产经营的范围扩大、复杂性提高构成产品生产、服务程序的作业也大量增加，为每项作业单独设置成本库往往并不可行。于是将有共同资源动因的作业确认为同质作业，将同质作业引发的成本归集到同质作业成本库中以合并分配。按同质作业成本库归集间接费用不但提高了作业成本计算的可操作性，而且减少了工作量，降低了信息成本。第二步，以作业动因为基础将作业成本库的成本分配到最终产品。产品消耗作业，产品的产量、生产批次及种类等决定作业的耗用量，作业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因。例如，起动准备作业的作业动因是起动准备次数，质量检验作业的成本动因是检验小时。
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明确了作业动因，就可以将归集在各个作业成本库中的间费用按各最终产品消耗的作业
动因量的比例进行分配，计算出产品的各项作业成本，进而确定最终产品的成本。
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浅谈作业成本法在制造企业的应用
（三）作业成本的特点，可行性及必要性
1.作业成本法区别于传统成本计算法的主要特点是：
其一、以作业为基本的成本计算对象，并将其作为汇总其他成本(如：产品成本、责任中心成本)的基石。
其二、注重间接计入费用的归集与分配，设置多样化作业成本库，并采用多样化成本动因作为成本分配标准，使成本归集明细化，从而提高成本的可归属性。
其三、关注成本发生的前因后果。产品的技术层次、项目种类、复杂程度不同，其耗用的间接费用也不同，但传统成本计算法认为所有产品都根据其产量均衡地消耗企业的所有费用。因此，在传统成本法下，产量高、复杂程度低的产品的成本往往高于其实际发生成本，产量低、复杂程度高的产品的成本往往低于其实际发生成本。作业成本计算以作业为联系资源和产品的中介，以多样化成本动因为依据，将资源追踪到作业，将作业成本追踪到产品，提供
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了适应现代制造环境的相对准确的成本信息。作业成本计算以财务为导向，从分类账中获
得主要成本(如：间接费用)项目，进而将成本，追踪到作业成本库，再将作业成本库的成本分配到各产品，侧重于对历史成本费用进行分析，是成本分配观的体现：
2.作业成本的可行性及必要性：成本分配观的认识使成本计算的正确性得以提高，而要有效地控制成本的发生并降低成本就必须立足于过程分析观来进一步认识成本与作业的关系。过程分析观以业务为导向，从实物流动及其与数量化、非财务的产品与劳务的关系的层面来分析生产经营过程。具体而言，首先要确定实物的消耗量，其次是确定生产经营过程消耗了何种资源。耗用资源就会发生成本，一旦明确了消耗形态，就可以直接追踪资源耗用作业的全过程，从根源上对成本进行控制，支持生产经营过程的持续改善。过程分析观承认多层次作业，既强调在一个过程中作业的相对独立性，又强调作业的链接关系。在过程分析的基础
【12】上，作业管理得以实现。作业管理就是将企业看作由顾客需求驱动的系列作业组合而成的
作业集合体，在管理中努力提高增加顾客价值的作业的效率，消除遏制不增加顾客价值的作业，实现企业生产经营的持续改善。不增加顾客价值的作业以及增加顾客价值但无效率的作
【16】业称为不增值作业，由不增值作业引发的成本称为不增值作业成本。作业管理一般包括确
认作业、作业链和成本动因分析、业绩评价以及报告不增值作业成本四个步骤：主要采用如下方法降低成本 (1)作业消除：作业消除就是消除不增值的作业。即先确定不增值的作业，进而采取有效措施予以消除。例如将原材料从集中保管的仓库搬运到生产部门，将某部门生产的零件搬运到下一个生产部门都是不增值作业。如果条件许可，将原料供应商的交货
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