教学目的及要求

第四章 存 货

一、教学目的及要求

通过本章的学习，了解存货的分类，明确存货的概念、性质及范围；掌握存 货入账价值的确定、存货发出的各种计价方法以及期末存货的计价方法，熟练掌握原材料按实际成本核算和按计划成本核算的账务处理方法。掌握包装物、低值易耗品、委托加工物资的核算以及商品的数量进价金额核算和售价金额核算法，了解商品的其他核算方法；了解存货清查的意义，掌握存货清查结果的账务处理方法。

二、重点难点问题

1、存货的确认与取得的计价。 2、发出存货计价的方法。

3、期末存货计价的成本与可变现净值孰低法。 4、材料按实际成本核算的方法。 5、材料按计划成本核算的方法。

6、商品存货的数量进价金额法与售价金额法。 7、低值易耗品核算的五五摊销法。 8、包装物出租出借的核算。 三、学时分配

1、理论学时：10学时 2、实践学时：5学时

四、教学内容

引导案例： 存货计价方法不得随意改变案例

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某市地税稽查局在2003年税收财务大检查中，发现某五金厂2002年上半年和下半年对存货成本采用了不同的计价方法。上半年产成品的存货成本采用先进先出法，销售实现后，按帐面存货成本结转产品销售成本。但是从2002年7月开始，在未经税务机关批准的情况下，擅自改变存货计价方法而采用了加权平均法法，致使2002年产品销售成本上升了将近400万元，企业该年度的应纳税所得额也相应减少了400万元，少缴企业所得税132万元。

资料来源：中国税网 2006年1月13日 讨论题：

1、企业改变存货计价方法违反了会计制度的哪些规定？ 2、企业为什么改变存货计价方法，带来的结果是什么？

第一节 存货概述

一、存货的概念

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货具有以下特点：

1、企业持有存货的目的在于准备在正常经营过程中予以出售 2、存货属于有形资产，具有物质实体。 3、存货属于流动资产，具有较大的流动性 4、存货具有实效性和发生潜在损失的可能性。 二、存货的确认

（一） 符合存货的概念

企业的一项资产符合存货的概念一个主要的标准是，企业能够控制该存货产生的经济利益。具体表现为企业拥有该项存货的所有权，即凡是在盘存日所有权属于企业的所有物品，不论企业是否已经收到或者持有，都应作为企业的存货。企业存货所有权的转移是依据企业存货购销的权利和义务来确定。

（二）同时符合的两个条件

1、该存货有关的经济利益很可能流入企业； 注意以下几种特殊情形：

（1）代销商品。应作为委托方的存货处理。但是为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，要求受托方对其受托代销商品纳入存货核算。

（2）在途存货。对于购货方已确认为购进（如已付款等）而尚未到达入库的在途存货，购货方应将其作为存货处理。

（3）购货协定。不作为企业的存货核算。 2、该存货的成本能够可靠地计量。 三、存货的分类

1、按存货的经济用途分类：

（1）在正常经营过程中储存备售的存货。 （2）为最终出售正处于生产过程的存货。 （3）在生产经营过程中储存备耗的存货。 2、按存货的存放地点分类： （1）库存存货。 （2）在途存货。

（3）加工中的存货。 （4）委托代销存货。 （5）寄存的存货。

3、按存货的来源渠道分类： （1）外购存货。 （2）自制存货。 （3）委托加工存货。

另外有些企业还可能有接受投资的存货、接受捐赠的存货和盘盈的存货等。 4、按存货的经济内容分类：

（1）原材料。 （2）在产品。 （3）自制半成品。 （4）库存商品。 （5）代销商品。

（6）周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍然保持原来形态、不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品。

（7）外购商品。指企购入的不需要任何加工即可对个销售的商品。

第二节 存货的计量

一、存货的初始价值计量

企业会计准则规定，存货应当按照成本进行初始计量。 (一)存货的采购成本。

存货的采购成本是指存货从采购到入库前所发生的全部支出，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及可归属于存货采购成本的费用。

可归属于存货采购成本的费用，如存货采购过程中发生的仓储费及包装费、存货运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。 商品流通企业购入的商品，按照进价和按规定应计入商品成本的税金作为采购成本。采购过程中发生的运输费、装卸费、包装费、保险费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等，可以先进行汇集，期末根据所购商品的存销比例进行分摊，对于已售商品的进货费用计入当损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用计入期末存货成本。企业采购商品进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益（销售费用）。

（二）存货的加工成本。

存货的加工成本包括直接人工及按照一定方法分配的制造费用等。 （三）存货的其他成本。

存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。

（1）投资者投入存货，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值。

（2）接受捐赠存货应按公允价值入账。公允价值不能确定的，可以按以 下规定确定其实际成本：捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额减去可抵扣的进项税额，作为实际成本；捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：①同类或类似存货存在活跃市场的，按同类或类似存货的市场价格估计的金额，减去可抵扣的进项税额作为实际成本；②同类或类似存货不存在活跃市场的，按所接受捐赠存货的预计未来现金流量现值减去可抵扣的进项税额，作为实际成本。

（3）盘盈的存货按其重置成本作为入账价值。

二、发出存货的价值计量 （一）个别计价法

个别计价法，又称个别认定法，是指以每批收入存货的实际成本作为发出各该批存货实际成本的方法。采用这种方法要求企业逐一辨认各批发出存货和期末

存货所属的收入批别，分别按其收入批别确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本。为此，要求企业要按存货的收入批别或品种设置明细账，详细对存货进行纪录，并在存货上附加标签或编号，以便正确辨认确定发出存货的个别实际成本。

例【4-1】某企业2005年9月份，乙材料收发存资料见表4-1，假定月初只结存一种批次的材料，9月2日发出的是结存的材料；10日发出材料1 200千克，其中500千克是月初结存的，另700千克是8日购进的；25日发出的均是18日购进的存货。采用个别计价法计算发出和结存乙材料的实际成本，见表4-2。

材料收发存数量一览表

表4-1 业 务 收 入 发出数量 结存数量 数量（千克） 单价（元） (千克) （千克） 1日存货 1 500（单价10元） 2日发出 800 700 8日购入 1 000 11.75 1 700 10日发出 1 200 500 18日购入 1 500 11.50 2 000 25日发出 1 000 1 000 乙材料明细分类账

表4-2 计量单位：千克

2005年 凭证 摘要 收 入 发 出 结 存 月 日 字号 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 9 1 （略） 月初结 1 500 10 15 000 存 2 发出 800 10 8 000 700 10 7 000 8 购入 1000 11.75 11 750 700 10 7 000 1 000 11.75 11 750 10 发出 500 10 5 000 200 10 2 000 700 11.75 8 225 300 11.75 3 525 18 购入 1500 11.50 17 250 200 10 2 000 300 11.75 3 525 1 500 11.50 17 250 25 发出 1000 11.50 11 500 200 10 2 000 300 11.75 3 525 500 11.50 5 750 30 本 月 2500 29 000 3000 32 725 200 10 2 000 合 计 300 11.75 3 525 500 11.50 5 750 由表4-2可以得出，本月发出乙材料的实际成本为：

800×10＋500×10＋700×11.75＋1000×11.5 =8 000＋5 000＋8 225＋11 500=32 725(元) 月末结存乙材料的实际成本为：

15 000＋29 000－32 725＝11 275（元）

或：200×10+300×11.75+500×11.50=11275(元)

采用这种方法能准确计算发出存货和结存存货的实际成本。但使用这种方法的前提是需要对发出和结存存货的批别进行具体认定，以辨别其所属的收入批别，所以实务操作的工作量繁重，困难较大；另外容易出现企业随意选用较高或较低价格的存货以调整当期利润的现象。所以，该方法一般适用于容易识别、存货品种数量不多、单位成本较高的存货的计价。

（二）先进先出法

先进先出法是以先收到的存货先发出为假定条件，并按这种假定的存货流转 程序对发出存货和期末存货进行计价的方法。采用这种方法，收到存货时，应在存货明细分类账中逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先进先出的原则确定单位实际成本，逐笔登记存货的发出金额和结存金额。

例【4-2】以例【4-1】资料为例，采用先进先出法计算发出和结存乙材料的实际成本，见表4-3。

乙材料明细分类账

表4-3 计量单位：千克

2005年 凭证 摘要 收 入 发 出 结 存 月 日 字号 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 9 1 （略） 月初 1 500 10 15 000 结存 2 发出 800 10 8 000 700 10 7 000 8 购入 1000 11.75 11 750 700 10 7 000 1 000 11.75 11 750 10 发出 700 10 7 000 500 11.75 5 875 500 11.75 5 875 18 购入 1500 11.50 17 250 500 11.75 5 875 1 500 11.50 17 250 25 发出 500 11.75 5 875 500 11.50 5 750 1 000 11.50 11 500 30 本 月 2 500 29 000 3000 32 500 1 000 11.50 11 500 合 计 由表4-3可以得出，本月发出乙材料的实际成本为：

（800×10）＋（700×10＋500×11.75）＋(500×11.75＋500×11.5) ＝8000＋7 000＋5 875＋5 875＋5 750＝32 500(元)

月末为结存乙材料的实际成本：

15 000＋29 000－32 500＝11 500（元） 或：1000×11.50=11500(元)

采用先进先出法，期末存货的实际成本是按最近购货成本确定的，比较接近

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