摘 要
现代经济发展证明，企业成功的关键是企业不断的增长，增长的方法除了企业本身内部的增长以外，更重要的方法是通过企业间的合并，这种现象在第二次世界大战以后的美国经济发展中，特别是美、英等国家中表现的尤为明显。企业合并是经济生活中出现较多的交易或事项，特别是在企业发展到一定阶段时，为减少同业竞争，拓宽生产经营渠道，开拓新的投资领域或市场，降低生产成本等，往往通过收购、兼并其他企业的方式来实现。进入90年代以后，企业合并也逐渐成为我国经济生活中的常事，合并行为的出现产生了会计上对其进行核算的客观要求，我国证券市场的不成熟使得我国的企业合并具有与众不同的特点，有关合并会计处理更是问题颇多，存在重大问题会计处理不当、不恰当的会计处理方法、参与合并企业信息披露不规范等问题的存在，本文在相关背景下，首先分析了企业合并会计方法，包括购买法、权益结合法，并将二者进行比较；随后从合并会计方法、合并商誉确认和计量以及财务报表三个方面来探讨企业合并会计的相关问题。
关键词：企业合并；会计处理；会计方法；合并商誉；财务报表
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第一章 前 言
在全球范围内，并购已经成为企业整合经济资源、实现规模经营、增强企业竞争能力、提升企业价值的重要手段。自19世纪末20世纪初以来，西方发达国家的企业合并浪潮一浪高过一浪，已经经历了五次大规模的合并浪潮。在我国，自20世纪80年代中期进行城市经济体制改革以来，也掀起了企业合并的浪潮。加入WTO后，伴随着我国经济的高速增长、产业结构的不断优化和汽车、通讯、旅游、住房等新兴消费需求热点的出现，企业合并的日益活跃将是一个必然的趋势。根据美国波士顿公司2001年的估测，中国已成为亚洲第三大购并市场。合并已成为一种新的经济发展与结构调整的力量。对于刚刚市场化的中国来说，其国内的企业合并热潮，除了具有一般的并购意义外，其重要性还体现在：
（1）企业合并重组有利于降低交易费用，减少公司成长的成本，以较小的成本实现快速成长和扩张的飞跃；
（2）企业合并有利于建立优胜劣汰的市场机制，优化上市公司结构，提升上市公司质量，更好地保护投资者利益；
（3）企业合并加速了国企的改革，是促进国企经营机制转换，明确产权关系，合理配置社会资源，搞活企业的有效方法。
企业合并的实践是企业合并会计研究的基础。国内外各种形式的企业合并为我国企业合并会计的研究提供了鲜活的素材，并刺激了合并会计理论的发展。现阶段，我们必须加紧对企业合并会计进行研究，以尽快适应现实的需要。
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第二章 企业合并会计方法选择
2.1购买法
购买法假定企业合并是一个企业购买其他参与合并企业净资产的一项交易，与企业购置普通资产的交易并无分别。它适应于购买性质的企业合并。而所谓购买，按照IAS22《企业合并》(1998年修订)的定义是指“通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业(购买企业)获得另一个企业(被购买企业)净资产和经营活动的控制权的企业合并”。在绝大多数企业合并中，通常总有一个参与合并的企业能够控制其他参与合并的企业，从而能辨认出哪个是购买方。按照我国CAS20《企业合并》(2006)的定义，非同一控制下的企业合并中，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。从购买方的定义可见，认定购买方的一个关键标准是取得控制权。
因此，正确理解控制的含义至关重要。控制是指决定一个主体或企业的财务和经营政策，并借此从其活动中获取利益的权力。通常认为，当一个参与合并的主体控制了其他参与合并的主体一半以上有表决权的股份时，便可认为其获得了控制权。即便一个参与合并主体未获得其他参与合并方一半以上的表决权，它也仍有可能被认为是购买方，条件是企业合并的结果使得一个参与合并主体：①通过与其他投资者之间的协议，获得对另一主体一半以上的表决权；②通过法律或协议，获得决定另一主体财务和经营政策的权力；③获得任命或解除另一主体董事会或类似权力机构大多数成员的权力；④获得在另一主体董事会会议或类似权力机构会议中的多数表决权。
购买法的产生和运用是基于企业合并大多是以购买形式进行这一事实，仿佛购买其他资产一样，以实际交易成本入账。这导致购买法会计的一个假定：被购买企业处于非持续经营状态，其资产负债存在一个重新计量的基础。因此，购买法的主要特点是以交易成本为基础来记录企业合并所取得的净资产；企业合并取得的资产和负债则按它们的公允
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价值记录；如购买成本与所取得的净资产公允价值份额之间有差额，该差额记作商誉或负商誉。所以，在购买日，购买法的会计处理主要涉及购买成本的确定、可辨认净资产的计量和商誉(负商誉)的会计处理。当然，在会计期末，在控股合并的情况下，还会涉及合并利润的计算等。
2.2权益结合法
权益结合法，也称权益联营法，顾名思义，是指企业的合并是所有者(或股东)权益的联合，而非企业资产的购买。它适用于股权联合性质的企业合并，所谓股权联合，按IAS22《企业合并》(1998)的解释，是指“参与合并的企业的股东联合控制它们全部或实际上是全部的净资产和经营活动，以便继续对合并后的实体分享利益和分担风险。而且，参与合并的哪一方都不能认定是购买方。”
权益结合法的会计处理可归纳为以下几点：
（1）参与合并的各企业资产、负债按其原来的帐面价值入帐，而不以参与合并企业净资产的公允价值入账。如我国CAS20《企业合并》(2006)第六条规定，对于同一控制下的企业合并，“合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量”。双方决定股票交换的比率则是出于财务上的考量，而以双方股票或所取得净资产的市价来决定。
（2）合并时所发生的费用，作为管理费用或冲减资本公积处理。因为资产仍按账面价值记账，其不能增加资产的价值，故不能作为并购成本的一部分，而应在合并时作为管理费用或冲减资本公积。如IAS22《企业合并》(1998)第82段规定：“与股权联合有关的支出，应在其发生的当期确认为费用。”第83段规定：“与股权联合有关的支出，包括注册费、向股东提供信息的费用、中间人佣金和顾问费，以及参与完成企业合并的雇员的薪金和其他费用。这些支出也包括对以前的单独业务进行合并时发生的费用或损失。”
（3）所有者权益中的股本、资本公积并不是按被并企业的股本(或实收资本)、资本公积的账面数额记账，而是按并购企业换出股票的面值和股票溢价发行收入记账。但是，被并企业的留存收益则按其账面价值直接加计到主并企业的留存收益中，因为既为股东的联合，则不论合
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