注册会计师法律责任问题研究

注册会计师法律责任问题研究

3 注册会计师法律责任存在问题的解决方法

注册会计师审计产生的前提是受托经济责任的存在，其发展的动力源于市场经济的发展。市场经济的发展使得所有权和经营权的分离日益普，这样在所有者和经营者之间就形成了一种代理关系。为了减少代理成本，所有者就需对经营者进行监督，而审计能在有效监督的同时节约大量的监督成本。尤其是证券市场的发展，越来越多的投资者需要有关公司经营情况的信息，这使得注册会计师审计成为保障经济运转不可或缺的一环。

正是因为注册会计师审计的巨大作用，一旦注册会计师在审计过程中未能有效发现错误或舞弊而出具不适当意见的审计报告，其结果是灾难性的。中国的“银广夏”事件、美国的“安然”事件无不从反面折射出注册会计师审计出现差错的负面效应。为了确保审计质量，保护广大投资者的利益，让注册会计师和会计师事务所为其过失和舞弊承担法律责任，这就是设定注册会计师法律责任的目的。

一个国家的注册会计师法律责任是否适当，可以从社会总成本的角度来进行考虑。在设定注册会计师法律责任过程中，会发生一系列的成本，只有当这些成本最低时，注册会计师法律责任才是适当的，过重或过轻都不利于社会经济的发展。我们认为判断一个国家注册会计师法律责任设定是否恰当的标准是：能有效抑制注册会计师造假，保证审计质量；如果发生出具不实意见审计报告的情况，有关人员应得到相应的惩处；因此受到损失的利害关系人应能得到相应的补偿。

注册会计师法律责任可以分为三大类，即行政责任、刑事责任和民事责任。这三类责任各自有着不同的特点，行政责任和刑事责任侧重于惩罚，而民事责任侧重于补偿。因为审计存在的意义是广大利害关系人利用其作决策，因此如果出现审计舞弊，受到损失的首先是那些利用其作决策的广大利害关系人，而其损失主要表现为财产损失。所以我们认为注册会计师法律责任应该是以民事责任为主。

我国注册会计师法律责任的有关规定分别敬见于《注册会计师》、《证券法》和《民法》等相关法律中，对注册会计师应该承担的行政责任、刑事责任和民事责任作了相应的规定。我国注册会计师法律责任的有关规定体现了我国司法界一贯的“重刑轻民”的特点，主要对有关行政责任和刑事责任作了比较详细的规定，而有关民事责任的规定则不够具体。

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我国注册会计师法律责任存在如下的缺点:不同的法律规定之间存在矛盾；违法行为处罚尺度不一；《独立审计准则》的法律地位不高;注册会计师法律责任轻等问题。“银广夏”事件也折射出了我国有关注册会计师法律责任中存在的问题。在这起事件中，注册会计师存在着重大过失并且给广大投资者造成了巨大的损失。有关部门对有关责任人和会计一师事务所给予了行政处罚和刑事处罚，而最应该得到保护的中小投资者却没有得到任何补偿。并且据前文的分析，即使《1.9规定》也难以真正有效的保护投资者的利益。

3.1成立专业的法律责任鉴定委员会

如前所述，虚假陈述的界定是一个兼具法律裁量和会计专业技术标准的综合判断，法律所能提供的只能是一个定性的标准，具体的案例将需要根据具体的情况进行分析。随着社会公众法律意识的增强，民事责任及刑事责任将成为注册会计师承担法律责任的主要方式，而法院将成为最终的裁判者。但因涉及的注册会计师诉讼案件专业性强、职业判断复杂，法院将难以独立对案件做出合理的界定。对涉讼案例，法官需要一个权威性的认定意见做参考，这以认定意见应同法医鉴定等司法鉴定报告一样，成为庭审的有力证据。报告使用者也需要一个权威的鉴定结论来支持自己的主张，注册会计师需要一个令人信服的说法，那么由谁来为虚假审计报告的认定进行鉴定呢？

笔者认为，我们可以成立独立的专家鉴定委员会，作为注册会计师法律责任界定的权威机构。该鉴定委员会的成员由独立的专业人士组成，这样既确保该委员会有足够能力对案件进行鉴定，又能保证其意见的权威性。该机构出具的鉴定报告应同法医鉴定等司法鉴定报告一样，成为庭审的有力证据。在西方，司法机关在判决注册会计师诉讼案件时，也常常主动参考行业自律机构的意见，作为法律责任认定的重要依据。

3.2修订法律，保障法律的统一性和权威性

目前，我国《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》、《刑法》等对注册会计师法律责任的规定不尽相同，矛盾和冲突时有发生，损害了法律的统一性和权威性。为了规范注册会计师的执业行为，必须制定统一的法律规范。

（1） 对现行的有关法律进行清除，消除法律之间的矛盾和不协调，保证执法的一致性。

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（2） 对《注册会计师法》进行适应性调整。根据国外对注册会计师的保护经验，将《独立审计准则》中所阐述的会计责任与审计责任、合理保证等概念列入《注册会计师法》等更高等级的法律中。

3.3加强《独立审计准则》的法律地位

审计准则是规范民间审计服务手段和技术方法的质量标准，在西方注册会计师行业的发展过程中，它逐渐成为法庭判定注册会计师法律责任的重要依据。然而，我国的司法人员在审理注册会计师法律责任案件时，主要还是依据一般的法律，对审计准则则考虑较少。

实际上，我国独立审计准则是由国家财政部发布的，具有相当高的权威性和官方效力。如果注册会计帅没有按独立审计准则的要求去做，出具遵循了独立审计准则就应当承担相应的法律责任；但如果注册会计师严格，仅仅因为审计结论在客观上与实际不符，就需承担法律责任的话，显然是不合理的。注册会计师的审计并不是一种担保、现有的专业标准只不过是在考虑成本效益的基础上制定出的一种较为科学、合理的程序，并非绝对保证。对于那些内外勾结、精心伪造的舞弊，注册会计师是无能为力的。因此，独立审计准则应该成为我国司法界判定注册会计师法律责任的最重要的依据。同时，审计职业界应紧跟形势，不断修改和完善独立审计准则，以保证审计准则的有效性和科学性，使其成为法院裁判的根本依据，从而掌握诉讼中的主动权。

3.4注册会计师法律责任轻的解决办法

3.4.1加大行政、刑事责任的执法力度

首先，关于行政处罚。如前文所述，我国注册会计师在违反有关规定时，有关部门往往处以罚款、瞥告等较轻的形式进行处罚，这客观上助长了财务造假行为。反观国外有关国家，如美国和英国，其行政处罚手段中也有罚金，但都规定上限为1000美金，可见，英美国家对罚款的应用只是作为辅助性手段，而史侧重于由专业协会采纳其他方式来处罚.力度较大，效果也好。因此，笔者认为，我国在行政责任方面，应该减少对罚款的运用，而加强对暂停执业资格、取消证券从业资格、吊销营业执照和撤消事务所

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等处罚手段。

其次，关于刑事责任。我国在注册会计师刑事责任方面存在着以经济处罚代替刑事责任的追究，以追究个别责任人代替对公司法人的诉讼倾向长期存在。因此，笔者建议，在犯罪事实成立时，应该加强对注册会计师刑事责任的追究，发挥刑事责任的惩罚性功能，有效维护市场秩序。同时，加强对法人犯罪的惩罚，对犯罪的会计师事务所追究其刑事责任。只有这样才能充分发挥刑事责任的震慑作用。

3.4.2继续完善民事法律责任制度

毋庸质疑，《1.9规定》的出台弥补了我国注册会计师法律责任中民事法律责任的空白，使得注册会计师和会计师事务所承担民事责任成为可能。

但《1.9 规定》自身存在的一些问题和缺陷却又大大降低了民事责任的震慑作用和投资者由此能够得到的补偿金额。如前置程序的存在减小了民事诉讼的可能性，诉讼前确定原告人数的规定又极大地减小了可能的赔偿金额。这些都制约了民事赔偿责任作用的发挥。

因此，笔者认为，有关注册会计师法律责任的有关法律规定应该逐步减少这些限制，如取消前置程序的限制，允许采取不限定人数的集团诉讼方式。

3.4.3对事务所组织形式进行改革

从事务所的组织形式上看，我国当前仅允许合伙制与有限责任制会计师事务所两种形式。合伙制会计师事务所与美国的普通合伙制会计师事务所在法律地位上基本相同，合伙人均需对合伙企业的债务、过失、违规行为承担无限连带责任：而有限责任制会计师事务所则大大强于美国的专业有限责任公司，我国有限责任制会计师事务所在法律地位上与普通的有限责任公司完全相同，即“负有限责任的会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任”，会计师事务所合伙人(或所有者)以其出资额为I很对会计师事务所的债务承担有限责任。注册会计师行业是一个高风险、高社会价值的服务行业，如果允许注册会计师实行有限责任制形式，必然导致注册会计师激进的商业行为动机，为片面追求个人利益的最大化而置公众利益于不顾(因为激进的商业行为产生的潜在风险有限)。

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