企业重组所得税政策18个争议问题(19)

十七、在企业合并、股权收购采取特殊性税务处理条件下自然人股东是否需要纳税

案例19：M公司有两个股东，分别是A公司持有90%股份，张先生持有10%股份，2011年2月，B公司对M公司实施了换股吸收合并，合并后，A公司持有B公司9%的股权，张先生持有B公司1%的股权。

案例20：2011年2月，B公司收购M公司全部股权，股权收购后，M公司存续，A公司持有B公司9%的股权，张先生持有B公司1%的股权,B公司持有M公司100%股权。

问题：在本次重组整体符合企业所得税特殊性税务处理条件下，张先生取得的股权支付额，是否可以不缴纳个人所得税？

分析：59号文件是企业所得税的政策文件，而不是个人所得税文件[5]，因此依据国家税务总局2011年第41号公告，张先生应该缴纳个人所得税。但对于张先生而言，本次合并没有现金流流入，缴纳个人所得税缺乏纳税必要资金。

在政策层面，很容易得出结论，由于个人是企业的终极股东，因此目前在个人所得税层面上没有重组优惠政策，应当一律纳税（大连地税局规定了合并分离的特殊纳税公式）[6]，但这种政策设计是否完全合理，确有探讨之处。关于重组中涉及的个人所得税问题，是重组政策热点之一，企业所得税和个人所得税都属于所得税范畴，两个税种应当有起码的协调，改变“马路警察，各管一段”的政策割裂方式出台文件。

十八、如果在重组年度未按规定备案被税务稽查查出后是否允许补充备案

案例21：M公司资产计税基础为6000万元，公允价值1亿元，A公司持有M公司100%的股权。2010年12月，B公司定向增发相当于1亿元的股票换取A公司持有M公司的全部股权。该项重组业务实质符合59号文件规定的特殊性税务处理条件，但重组主导方A公司在2010年度汇算清缴结束之前，未在税务机关备案。2012年6月，税务机关在对A公司进行税务稽查时，发现了该问题。关于A公司是否可以使用特殊性税务处理问题，税务机关内部分为两种意见：

第一种意见，虽然A公司未在重组年度按照规定进行备案，但该项重组实质完全符合特殊性税务处理条件，《资产损失管理办法》（国家税务总局25号公告）中都允许纳税人对实际资产损失追溯享受，因此也应当允许A公司按照4号公告的要求补充备案，补充备案后，可以享受特殊性税务处理，不再补缴企业所得税款。

第二种意见，59号文件第11条规定，企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面

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