新审计准则体系讲解 - 刘霄仑

刘霄仑简介

北京国家会计学院；北京国家会计学院副教授；学术及社会兼职：中国会计学会第七届理事会内控专业委员会委员；中国会计学会财务成本分会理事；清华大学/财政部财科所研究生导师；中国政法大学法务会计研究中心研究员；注册舞弊审查师协会（ACFE）中国分会执行董事；美国管理会计师协会中国专家委员会委员； 任职资格

中国注册会计师（CPA）；美国注册舞弊审查师（CFE）；中国注册资产管理师（CAM）；国际注册内部审计师(CIA)考试通过，美国管理会计师协会荣誉会员。 教育经历

中央财政金融学院经济学（会计学）学士；北京大学光华管理学院工商管理硕士；南开大学公司治理专业博士。 工作经历

普华国际会计公司北京办事处审计部；安达信·华强会计师事务所鉴证与商务咨询部；北京国家会计学院 研究方向

企业全面风险管理与内部控制设计；独立审计理论及实务；商务伦理与会计职业道德； 研究成果

翻译、审校三十余部英文专著/教材；发表论文多篇；承担/主笔数项省部级课题。

电话：64505135 手机：13701090530 电子邮件：liuxl@mail.nai.edu.cn

二○一一年六月

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新审计准则体系讲解

第一部分：新审计准则修订情况介绍 第二部分：具体准则介绍 第三部分：内部控制审计准则讲解

第一部分：新审计准则修订情况介绍 一、 审计准则的修订背景 （一）国际背景

1、国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）职责自主、独立地制定高质量审计、审阅、其他鉴证业务、质量控制和相关服务准则促进各国准则与国际准则趋同

2、原国际审计准则面临的问题2004年，国际会计师联合会发布题为《执行国际准则面临的挑战与取得的成果：实现与国际财务报告准则和国际审计准则的趋同》的研究报告，总结了执行国际审计准则过程中的一系列问题：

（1）一般现在时态和黑体字容易造成理解上的歧义准则的基本原则和必要程序作为审计师应当遵守的责任，一般用黑体字表示，以英文情态动词表述（例如，“the auditor should 〔do something〕”）。其余部分用普通字体表示，以一般现在时态表述。这一部分除定义、解释性说明资料外，还包括审计师的行为（例如，“the auditor considers 〔this or that〕”，或“the auditor tests a control”）。由于准则没有明确是否构成审计师的责任，即是必须执行的程序，还是陈述的事实，容易使审计师在判断时产生分歧，导致准则执行不一致

（2）准则冗长，要求不突出在原体例下，准则将目标和核心要求与举例等解释性说明资料混在一起表述，导致目标和核心要求等重点内容淹没在冗长的准则中，没有突出重点，不便于理解和执行。这

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种写作方式也不利于将审计准则作为国家法律法规层面的国家或地区采用国际审计准则。

（3）语言表述不够简洁、一致某些准则语言表述不够平实，使用英语长句较多；整套国际审计准则术语使用不一致，或使用同一术语描述不同的概念，造成准则语言表述不够简洁、清晰、一致，不便于理解和翻译。IAASB面临的最大压力来自准则使用者和监管机构。他们指出，由于原国际审计准则存在上述问题，导致审计师的责任界定不清，容易在判断上产生分歧，从而产生准则执行不一致。

3、国际审计准则明晰项目明晰项目是国际审计准则的改进项目，旨在明确审计师的目标和要求，提高审计准则理解和运用的一致性，促进国际审计准则在全球范围的认可。2008年底完成新国际审计准则有以下几个方面的改进：

（1）目标导向每一项准则都明确界定审计师执行该准则时应实现的目标以及与这些目标相关的义务。

（2）清晰界定要求每一项准则以单独一部分明确规定审计师为实现准则目标应达到的要求，即审计师在相关业务环境下应当实施的所有必要程序。所有的要求都明确以“shall（应当）”这一情态动词表达，不再使用英文一般现在时态表述审计师的行为或程序。

（3）调整结构将目标、定义、要求作为准则正文，将原准则中的解释说明性内容作为“应用材料”删除准则间的重复内容强调对小企业和公共部门审计的特殊考虑。

（4）调整语言改变语言表达方式，力求平实易懂国际审计准则的新体例。引言（Introduction）目标（Objective）定义（Definition）要求（Requirement）应用及其他解释性资料（Application and Other Explanatory Material）。

4、各国采用国际审计准则的情况

（1）总体情况2009年11月3日，国际会计师联合会（IFAC）公布了《世界各国/地区采用国际审计准则情况的报告》。该报告指出，目前世界各国/地区对国际审计准则的采用正在有条不紊地进行，

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已有126个国家或地区采用国际审计准则，或将其作为制定本国/地区准则的基础。

（2）欧盟历程：2006年发布审计指令，2009年首次公开征求意

1欧盟审计指令2006年5月，欧盟见，2010年再次公开征求意见。○

颁布审计指令（2006/43/EC），用以规范法定审计。审计指令第26条规定，成员国应当要求法定审计师和事务所按照欧盟委员会采用的国际审计准则执行法定审计业务。

但是，只有国际审计准则满足以下3个条件时，欧盟委员会才能在欧盟层面采用该准则：（1）准则按照恰当的应循程序制定，制定过程接受公众监督，程序透明，准则得到国际普遍认可；（2）准则能够大大提高年度财务报表或合并财务报表的可信性和质量；（3）有益于欧洲公众利益。审计指令要求欧盟委员会根据既定的程序决定是否采用国际审计准则。为此，欧盟委员会聘请有关院校协助开展两个研究项目：一是对采用国际审计准则的成本效益进行分析；二是对国际审计准则与美国审计准则的差异进行比较，进而分析对欧盟在美上市企业同时按照两套审计准则进行审计的成本和效益。

2 首次公开征求意见2009年6月22日，欧盟委员会就采用国○

际审计准则公开征求社会各界意见，并相继公布了两份研究报告。这是欧盟决定是否在欧盟层面采用以及如何采用国际审计准则的一个重要步骤。

成本效益分析：研究报告的结论是，总体而言，欧盟采用国际审计准则将为企业、投资者和监管机构带来定性和定量的收益。这些经常性的收益将超过增加的审计成本。采用国际审计准则将使审计报告在欧盟内外部得到更多认可。

研究报告推断每项审计业务的经常性成本可能依据会计师事务所规模的不同大致增加6%至10%。另一方面，市场参与者将从审计质量的提高、资本成本的降低和商业机会的增加中获益。

在测算相关成本效益后，欧盟采用国际审计准则将带来重大净收益。国际审计准则和美国PCAOB审计准则的差异：欧盟识别国际审计准则与PCAOB准则的差异主要有两个目的：如果欧盟采用了国际审计

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准则，从技术层面对两者差异的调查，将有助于欧盟处理在欧洲国家上市的美国公司的审计问题。对国际审计准则和PCAOB准则差异的分析，也可服务于欧洲监管机构对审计的检查要求。国际审计准则和PCAOB准则，只在4个领域存在实质性差异，数量有限。

（注：原差异为5个，还有1项差异是在“风险评估与应对”领域。由于PCAOB在2010年发布了修订后的风险评估和应对准则，消除了该差异，故在此予以删除。）这4个领域的差异是：对财务报告内部控制的评价与报告。PCAOB准则要求审计师对被审单位财务报告内部控制的质量发表意见（PCAOB准则中对内部控制及整合审计的要求，是源自萨班斯法案第302和404条款。）。

国际审计准则没有相应的要求，也不要求进行整合性审计（即，对内部控制有效性的审计是财务报表审计的一部分）。在集团审计中利用其他注册会计师的工作相比PCAOB准则，国际审计准则不允许主要审计师引用其他审计师的工作。作底稿归档PCAOB准则作出较为强制性的规定，要求工作底稿至少应当保存7年国际审计准则更多地依赖专业判断持续经营PCAOB准则对可预见的未来的界定限定为12个月国际审计准则将12个月设定为最短期限在其他方面，两套准则存在细微差异就诉讼、索赔和评估询问被审计单位律师方面，PCAOB准则的要求更加广泛在审计关联方交易和披露方面，国际审计准则的要求更加广泛专家和使用者的观点是：虽然高质量的审计准则对高质量的财务报告贡献颇大，它们本身未必足以实现高质量的审计工作。审计环境被认为是与审计准则同等乃至更为重要的。强有力的审计环境由有效的内部控制、确保审计师独立性的严格监管、遵循审计准则的机制，及有效履行检查和调查职能的公众监督机构组成。

3 2010年3月，欧盟公布了反馈意见分析报告：绝大多数反馈○

者（91%）赞成在欧盟层面采用国际审计准则；大多数反馈者（78%）支持在所有企业（包括需要审计的较小型企业）的法定审计中采用国 际审计准则。但是，在何时采用、如何采用等问题上，反馈者意见不一。2010年10月，欧盟委员会公布题为《审计政策——危机的教训》的绿皮书，反思金融危机中审计的不足之处，探讨如何对现行审计制

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